Una premessa di ordine generale e teorico è doverosa prima di entrare nel dettaglio tecnico utile a fornire una risposta al quesito posto dall’utente.

Le due società (la srl “sportiva” e quella “commerciale”) non dovrebbero essere considerate come alternative l’una all’altra, in quanto si tratta di soggetti giuridici finalizzati a esprimere una volontà e a raggiungere obiettivi profondamente diversi tra loro.

La prima (srl “sportiva”) presuppone la volontà dei soci a organizzare e promuovere attività sportive dilettantistiche (con eventuale, annessa e strumentale gestione di impiantistica sportiva e di ulteriori attività non strettamente sportive), senza il fine ultimo della distribuzione di utili (nemmeno in forma indiretta), utili che infatti dovranno essere reinvestiti nell’attività sociale (e il patrimonio residuo allo scioglimento devoluto a fini sportivi), pur con la stessa organizzazione economico-impreditoriale e gli stessi strumenti di protezione del patrimonio personale dei soci della società a responsabilità limitata.

La seconda (srl “commerciale”) è invece, e al contrario, proprio finalizzata a raggiungere obiettivi di puro utilitarismo capitalistico, ovvero la distribuzione di utili tra i soci o la realizzazione di un “capital gain”, in sede di cessione dell’azienda o delle quote di partecipazione al capitale sociale.

Ciò premesso, le “società sportive dilettantistiche” (ssd), costituite nella forma di srl o di coop., sono state introdotte nel nostro ordinamento attraverso la L. 289/2002 (art. 90).

Si tratta di vere e proprie “imprese” commerciali, disciplinate dalle norme ordinariamente previste dal Codice Civile in materia alle qualli l’art. 90 della L. 289/2002 estende talune agevolazioni fiscali, già previste a favore delle associazioni sportive dilettantistiche (asd), tra cui le principali sono le seguenti:

1. accesso al “regime forfetario” di determinazione delle imposte sul reddito (IRES e IRAP) e dell’IVA di cui alla L. 398/1991;
2. “decommercializzazione”dei corrispettivi specifici ex art. 148, co. 3, TUIR ed ex art. 4, co. 4, DPR 633/1972;
3. accesso al trattamento fiscale agevolato delle somme erogate agli “sportivi” e ai “collaboratori amministrativo-gestionali” di cui all’art. 67, co. 1, lett. m), TUIR, all’art. 69, co. 2, TUIR e all’art. 25, L. 133/1999;
4. piena deducibilità fiscale (in capo allo sponsor) delle spese di “sponsorizzazione” sportiva, entro il limite pari a euro 200 mila.

1. Regime forfetario ai fini delle imposte sul reddito e IVA

L’adozione del regime forfetario ex L. 398/1991 comporta che il soggetto beneficiante applica l’aliquota IRES, ordinariamente prevista e pari al 24%, solo sul 3% dei proventi commerciali, ovvero a tale soggetto viene riconosciuto un “abbattimento” forfetario dei proventi commerciali pari al 97%.

Sulla natura e sulla determinazione dei proventi commerciali ai quali applicare le regole di calcolo dell’IRES, di cui alla L. 398/1991, ci sono alcuni aspetti controversi ampiamente dibattuti, in dottrina e in giurisprudenza.

(i) Parliamo del concetto di “connessione” delle attività, da cui traggono origine i proventi in questione, alla promozione (effettiva) delle discipline sportive dilettantistiche (riconosciute dal CONI).

Tale concetto non è espressamente previsto dalla L. 398/1991 ma è stato introdotto dall’Agenzia delle Entrate (Direzione Regione Piemonte nella guida “Associazioni Sportive Dilettantistiche:come fare per non sbagliare”, pubblicata nel 2015 in occasione di “Torino Capitale Europea dello Sport”; Circolare Agenzia Delle Entrate n. 18/E del 01.08.2018).

Con ciò si vorrebbero far rientrare tra i proventi che beneficiano delle regole forfetarie solo quelli derivanti da attività connesse con la promozione sportiva dilettantistica.

(ii) Poi ci sarebbe il criterio di computo del “plafond” (la soglia massima di proventi commerciali per adottare il regime forfetario in oggetto, attualmente fissato a euro 400 mila come previsto dall’art. 1, co. 1, L. 398/1991, modificato dall’art. 1, co. 50, L. 232/2016) che dovrebbe essere quello di “cassa”, ovvero conteggiando solo i proventi incassati, quantunque l’Amministrazione Finanziaria richieda invece l’applicazione del criterio di “competenza”, conteggiando quindi tutti i proventi fatturati anche se non incassati.

(iii) Infine, per il primo anno di attività, l’Amministrazione Finanziaria sostiene l’applicabilità del metodo di computo del plafond “a giorni” anche se, ancora una volta, tale metodo non sia espressamente previsto nel testo della L. 398/1991.

Passando alle regole di determinazione dell’IVA, la L. 398/1991 prevede una metodologia di calcolo diversa da quella ordinaria di detrazione (IVA a debito – IVA a credito), nel senso che l’IVA esposta in fattura o derivante dallo scorporo di corrispettivi viene “abbattuta” forfetariamente del 50%.

La “forfetizzazione” dell’IVA viene ridotta a 1/3 per le operazioni relative a diritti televisivi o radiofonici e la percentuale del 50% si applica anche alle operazioni di sponsorizzazione, in seguito all’introduzione nell’ordinamento del “Decreto Semplificazioni” (Dlgs. 175/2014).

Sono previste infine una serie di semplificazioni ed esenzioni in materia di adempimenti periodici e di tenuta di libri e scritture contabili.

Le semplificazioni consistono innanzitutto nell’esonero dagli adempimenti previsti dal DPR 633/1972 in materia di certificazione dei corrispettivi, registrazione, liquidazione e dichiarazione delle operazioni effettuate.

2. Decommercializzazione dei corrispettivi specifici

La “decommercializzazione” dei corrispettivi specifici comporta la non imponibilità, ai fini IRES, IRAP e IVA, delle somme incassate da soggetti qualificati (soci/tesserati), a fronte della promozione diretta di attività sportive dilettantistiche riconosciute dal CONI.

Anche a proposito dell’applicabilità, ai fini IVA e nei confronti delle ssd, di tale agevolazione ci sono ampi dibattiti derivanti dalla presunta posizione recentemente assunta dall’Amministrazione Finanziaria che sosterrebbe il contrasto (e quindi la non applicabilità) di tale norma di favore con la normativa generale interna e comunitaria.

3. Compensi agli sportivi e ai collaboratori amministrativo-gestionali

Alle somme erogate agli “sportivi” e ai “collaboratori amministrativo-gestionali” viene applicata una soglia di non imponibilità, ai fini IRPEF e pari a euro 10 mila, qualora (tra gli altri requisiti richiesti) il rapporto di lavoro istaurato nei confronti della ssd non sia configurabile come lavoro dipendente o autonomo.

4. Sponsorizzazioni sportive

Sul tema specifico è recentemente intervenuta la Suprema Corte di Cassazione, a ribadire un concetto già in diverse altre sentenze affermato.

Con l’ordinanza n. 8540, depositata il 6 maggio 2020, la Corte di Cassazione ha infatti confermato che le spese di sponsorizzazione erogate a favore di associazioni sportive dilettantistiche ed enti similari, sono sempre deducibili se il loro importo non supera i 200 mila euro in quanto è prevista una presunzione legale assoluta circa la loro natura pubblicitaria che non consente all’ufficio alcun sindacato sulla inerenza e la congruità (art. 90, co. 8, L. 289/2002). Tutte le agevolazioni di cui sopra, nel pieno rispetto (formale e sostanziale) di determinati requisiti come, innanzitutto, la previsione delle clausole statutarie di cui al co. 18 dell’art. 90, L. 289/2002.   Si tratta di una serie di regole che occorre inserire nello Statuto sociale (e poi rispettare nella pratica quotidiana) e che attengono, prima di tutto, al rispetto della “non lucratività” della società, ovvero al divieto assoluto di distribuzione di lucro, anche in forma indiretta.

A ciò si aggiunge la necessità di ottenere il “riconoscimento sportivo dilettantistico” da parte del CONI, mediante iscrizione della ssd presso l’apposito registro.

Tale iscrizione viene perfezionata previa verifica dell’ammissibilità delle discipline sportive previste nello Statuto sociale della ssd.

Il mantenimento dell’iscrizione viene poi garantito solo ai sodalizi che dimostrano di praticare effettivamente le attività dichiarate, fornendo la prova della promozione o dell’organizzazione di attività sportive, didattiche e formative.

Possiamo quindi concludere che la scelta di costituire una ssd sarebbe consigliabile, alla luce delle notevoli semplificazioni e agevolazioni fiscali previste, rispetto alla forma ordinaria della srl commerciale.

Tutto ciò a condizione che la società sia effettivamente promotrice di discipline sportive dilettantistiche, sia in possesso e rispetti sempre i requisiti richiesti ai fini del mantenimento del riconoscimento sportivo da parte del CONI.

Ovviamente ci sono anche aspetti negativi, “contro” la scelta di adottare la forma della società sportiva dilettantistica in alternativa alla società a responsabilità limitata ordinaria.

Possiamo elencarne di seguito alcuni, come, ad esempio:

•  (a) l’impossibilità di usufruire della detrazione piena dell’IVA assolta sugli acquisti, utilizzando il sistema ordinario della detrazione di IVA a credito da IVA a debito, nel caso di investimenti o spese correnti ingenti e imponibili IVA;
•  (b) il divieto assoluto di distribuzione di utili ai soci, anche in forma indiretta, e quindi l’impossibilità per i soci di ottenere un ritorno finanziario degli investimenti e dei conferimenti effettuati in società, pena il disconoscimento delle agevolazioni fiscali di settore;
•  (c) l’intrasferibilità delle quote di partecipazione al capitale per atto tra vivi e a titolo oneroso, considerando l’elevata probabilità di una contestazione da parte dell’Amministrazione Finanziaria che ritiene tale fattispecie riconducibile alla distribuzione indiretta di utili; si tratta di una materia fortemente dibattuta e oggetto di tanti contenziosi legali che comunque costituisce un vincolo serio alla fuoriuscita dalla società con annesso ritorno in termini finanziari in capo al socio;
•  (d) gli importanti e onerosi (dal punto di vista del tempo e dello sforzo oltre che di quello finanziario) adempimenti imposti dalla specifica normativa sportiva di settore (affiliazione, tesseramento degli sportivi, ecc.);
•  (e) tenuta del Registro CONI, attraverso la comunicazione periodica e il monitoraggio di una serie di informazioni relative alle attività sportive (agonistiche e didattiche) svolte, tra le altre.

Alcuni dei punti precedenti meritano alcuni approfondimenti come (c) la questione relativa alla presunta intrasferibilità delle quote di partecipazione al capitale sociale.

L’Amministrazione Finanziaria ritiene che la cessione per atto tra vivi e a valore corrente superiore al valore nominale, generando un plusvalore, sia equiparabile ad una indiretta distribuzione di utili, incorporati nel maggior valore.

Su tale interpretazione esistono differenti, opposte e consolidate posizioni in dottrina (si confrontino a tal fine le tesi del Consiglio Nazionale del Notariato).

Se fosse condivisibile la tesi del Fisco, di fatto, sarebbe impedita la libera circolazione delle quote e ciò renderebbe estremamente complicato, in modo ingiustificato, la fuoriuscita legittima di un socio dalla compagine societaria.

In ogni caso la distribuzione di utili non avverrebbe dalla società nei confronti del socio uscente bensì dall’acquirente e quindi non sarebbe violato il divieto generale di distribuzione di lucro imposto dalla normativa vigente al fine di godere dei benefici fiscali previsti.

Con riferimento invece agli aspetti di cui alle precedenti lettere (d) ed (e), occorre che i dirigenti delle ssd pongano sempre molta attenzione a tutti gli adempimenti formali inerenti al tesseramento degli sportivi, al fine di poter godere, innanzitutto, della decommercializzazione dei corrispettivi specifici da loro incassati: richiesta scritta di tesseramento e rilascio quietanzato della relativa tessera.

Il Registro Nazionale delle Associazioni e delle Società Sportive Dilettantistiche tenuto dal CONI (in qualità di unico organismo certificatore dell’attività sportiva dilettantistica) ha profondamente cambiato veste e pelle a partire dal 01.01.2018 (“Registro CONI 2.0”).

Pur con tutte le difficoltà di funzionamento iniziali, il nuovo registro si pone l’obiettivo di definire con maggiore chiarezza, rispetto al passato, i confini dello sport dilettantistico e quindi il perimetro entro il quale possono operare i sodalizi che intendono godere delle numerose agevolazioni previste a loro favore dall’ordinamento vigente.

A partire dal 01.01.2018 sono riconosciute come dilettantistiche solo le discipline sportive (di cui allo Statuto sociale adottato) contenute nell’elenco allegato alla Delibera CONI n. 1569 del 10.05.2017 (integrato con successiva delibera del 19.12.2017).

Tali discipline devono poi essere promosse effettivamente nella pratica quotidiana, per cui i sodalizi devono fornire la prova concreta di tutte le iniziative organizzate a tal fine, sia dal punto di vista agonistico (gare, campionati, saggi, esibizioni, ecc.) che dal punto di vista della formazione didattica (corsi di avviamento, scuole, ecc.).

Per ciascuna attività organizzata devono essere forniti i riferimenti dei tesserati responsabili, con le rispettive qualifiche, e dei tesserati partecipanti, ciò anche al fine di verificare la debenza delle agevolazioni relative ai compensi erogati nei confronti dei collaboratori (Regolamento di cui alla Delibera CONI n. 1574 del 18.07.2017).

Sotto tali aspetti il registro potrebbe rappresentare una buona occasione a disposizione dei sodalizi sportivi per precostituire uan valida difesa probatoria in caso di verifica: sicuramente le informazioni contenute nel registro saranno adottate dagli organismi di verifica come base preselettiva e come metodologia di controllo (statuti, discipline praticate, tesserati, compensi erogati, ecc.).

Alla luce di quanto sopra descritto, se l’intenzione (legittima) dei soci fosse quella puramente “capitalistica” di investire al fine di ottenere un reddito, dalla distribuzione di utili o dalla futura cessione delle quote a maggior valore rispetto a quello iniziale di conferimento, la strada della società sportiva dilettantistica non sarebbe percorribile.

Lo stesso dicasi nel caso in cui ci fossero importanti investimenti iniziali con grosse somme versate a titolo di IVA all’atto dell’acquisto.

“ssd in regime ex L. 398/1991” vs “srl ordinaria” (tabella riepilogativa)